營改增后，園林公司應如何交稅，交多少稅，主要取決于園林公司如何簽訂合同。因此，園林公司應根據(jù)發(fā)包方的要求，盡量選擇稅負低的合同簽訂技巧。
一、綠化工程的稅收法律依據(jù)分析
1、《中華人民共和國增值稅暫行條例》第八條第（三）項的規(guī)定
《中華人民共和國增值稅暫行條例》第八條第（三）項規(guī)定，購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。進項稅額計算公式：進項稅額=買價×扣除率。
2、財稅[2016]36號附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條第（三）項的規(guī)定
財稅[2016]36號附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條第（三）項規(guī)定：“購進農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算的進項稅額，準予從銷項稅額中抵扣?！?/p>
3、財稅〔2008〕81號的規(guī)定
《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于農(nóng)民專業(yè)合作社有關(guān)稅收政策的通知》（財稅〔2008〕81號）第一條規(guī)定：“對農(nóng)民專業(yè)合作社銷售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅?！钡诙l規(guī)定：“自2008年7月1日起，增值稅一般納稅人從農(nóng)民專業(yè)合作社購進的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，可按13%的抵扣率計算抵扣增值稅進項稅額?！?/p>
4、財稅〔2017〕37號的規(guī)定
（1）自2017年7月1日起，簡并增值稅稅率結(jié)構(gòu)，取消13%的增值稅稅率，將13%稅率改為11%。
《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財稅〔2017〕37號）第一條規(guī)定：“納稅人銷售或者進口農(nóng)產(chǎn)品（含糧食）、自來水、暖氣、石油液化氣、天然氣、食用植物油、冷氣、熱水、煤氣、居民用煤炭制品、食用鹽、農(nóng)機、飼料、農(nóng)藥、農(nóng)膜、化肥、沼氣、二甲醚、圖書、報紙、雜志、音像制品、電子出版物，稅率為11%。
（2）農(nóng)產(chǎn)品進項稅額抵扣新規(guī)定
《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財稅〔2017〕37號）第二條第（一）規(guī)定：自2017年7月1日起，納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品，按下列規(guī)定抵扣進項稅額：
①取得一般納稅人開具的增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進口增值稅專用繳款書的，以增值稅專用發(fā)票或海關(guān)進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額為進項稅額；
②從按照簡易計稅方法依照3%征收率計算繳納增值稅的小規(guī)模納稅人取得增值稅專用發(fā)票的，以增值稅專用發(fā)票上注明的金額和11%的扣除率計算進項稅額；
③取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和11%的扣除率計算進項稅額。
（3）農(nóng)產(chǎn)品“銷售發(fā)票”的界定
財稅〔2017〕37號第二條第（六）項《中華人民共和國增值稅暫行條例》第八條第二款第（三）項和本通知所稱銷售發(fā)票，是指農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品適用免征增值稅政策而開具的普通發(fā)票。
5、農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的界定
財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》的通知（財稅字[1995]52號） 第一條規(guī)定：“《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十六條所列免稅項目的第一項所稱的“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品”，是指直接從事植物的種植、收割和動物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個人銷售的注釋所列的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品；對上述單位和個人銷售的外購的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，以及單位和個人外購農(nóng)業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、加工后銷售的仍然屬于注釋所列的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，不屬于免稅的范圍，應當按照規(guī)定稅率征收增值稅?！?/p>
根據(jù)《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》的規(guī)定，農(nóng)業(yè)產(chǎn)品是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物、動物的初級產(chǎn)品。植物類包括人工種植和天然生長的各種植物的初級產(chǎn)品。植物類包括“其他植物”，所謂的“其他植物”是指除上述列舉植物以外的其他各種人工種植和野生的植物，如樹苗、花卉、植物種子、植物葉子、草、麥秸、豆類、薯類、藻類植物等。
6、綠化工程稅收法律依據(jù)分析結(jié)論
根據(jù)以上稅收法律依據(jù)，自2017年7月1日起，有關(guān)苗木、樹苗的銷售、種植和植保服務(wù)的增值稅政策，總結(jié)如下：
（1）農(nóng)業(yè)合作社、農(nóng)民和苗圃公司銷售自產(chǎn)的林木、苗木和樹苗免增值稅。
（2）一般納稅人的房地產(chǎn)公司或購買者從農(nóng)業(yè)合作社、農(nóng)民和苗圃公司采購林木、苗木和樹苗，依照農(nóng)產(chǎn)品銷售普通發(fā)票或收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和11%的扣除率計算進項稅額，用來抵扣增值稅進項稅。
（3）農(nóng)業(yè)合作社、農(nóng)民和苗圃公司銷售自產(chǎn)的林木、苗木和樹苗，因適用免增值稅政策而向購買方開具零稅率的增值稅普通發(fā)票或開具農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票。根據(jù)《增值稅發(fā)票開具指南》第四條“收購業(yè)務(wù)發(fā)票開具”的規(guī)定，納稅人通過新系統(tǒng)使用增值稅普通發(fā)票開具收購發(fā)票，系統(tǒng)在發(fā)票左上角自動打印“收購”字樣。
（4）從事苗木、林木和樹苗銷售并具有一般納稅人資格的貿(mào)易公司或者中介手中購買苗木、林木和樹苗，憑借貿(mào)易公司或中介開具的增值稅專用發(fā)票，以增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為進項稅額，用于低扣增值稅銷項稅額。
（5）從小規(guī)模納稅人手中采購苗木、林木和樹苗，必須憑借小規(guī)模納稅人到當?shù)囟悇?wù)機關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票，以增值稅專用發(fā)票上注明的金額（不含增值稅額）和11%的扣除率計算進項稅額，用于低扣增值稅銷項稅額。特別要注意的是，在計算抵扣額時按金額*11%計算，比如某公司從甲小規(guī)模納稅人手上取得專票，票面金額1000元，稅額30元，價稅合計1030元，這時候，該公司能抵扣的進項稅＝1000*11%＝110元，而不是1030*11%。
（6）從農(nóng)民手中購買苗木、林木和樹苗的開票方法：一是必須憑與農(nóng)民簽訂的收購合同和農(nóng)民身份證到農(nóng)民所在地的國稅局購買農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票，開給農(nóng)民；二是要求農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者個人到其所在的稅務(wù)機關(guān)代開普通發(fā)票，依照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或代開的增值稅普通發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和11%的扣除率計算進項稅額，用來抵扣增值稅進項稅。
1、案情介紹
甲房地產(chǎn)公司在開發(fā)一個項目時，需要進行綠化，該綠化項目總投資10000萬元（含增值稅），其中苗木9000萬元，人工費用（植樹勞務(wù)費用）1000萬元，房地產(chǎn)公司面臨以下幾種合同簽訂方法：
第一種合同簽訂方法：房地產(chǎn)公司直接與苗圃公司簽訂苗木采購合同，合同約定苗木9000萬元，然后房地產(chǎn)公司與勞務(wù)公司簽訂勞務(wù)合同，合同約定勞務(wù)款1000萬元，勞務(wù)公司給房地產(chǎn)企業(yè)開3%的增值稅專用發(fā)票。
第二種合同簽訂方法：房地產(chǎn)公司直接與苗圃公司簽訂苗木采購合同，合同約定苗木9000萬元，然后房地產(chǎn)公司與自然人包工頭簽訂勞務(wù)合同，合同約定勞務(wù)款1000萬元，包工頭到當?shù)囟悇?wù)部門代開增值稅發(fā)票給房地產(chǎn)公司。
第三種合同簽訂方法：房地產(chǎn)公司直接與擁有苗圃的園林公司簽訂10000萬元的包工包料合同，合同約定：苗木價款9000萬元、植樹勞務(wù)款1000萬元，園林公司給房地產(chǎn)公司開具9000萬元的零稅率的增值稅普通發(fā)票，1000萬元11%的增值稅增值稅專用發(fā)票。
第四種合同簽訂方法：房地產(chǎn)公司直接與擁有苗圃的園林公司簽訂兩份合同：一份是苗木采購合同，合同約定：苗木價款9000萬元；另一份是苗木植樹勞務(wù)合同，合同約定勞務(wù)款是1000萬元。園林公司給房地產(chǎn)公司開具9000萬元的零稅率的增值稅普通發(fā)票，1000萬元3%的增值稅增值稅專用發(fā)票。
第五種合同簽訂方法：房地產(chǎn)公司直接與沒有苗圃的園林公司簽訂簽訂10000萬元的包工包料合同，園林公司外購苗木進行施工，合同約定：苗木價款9000萬元、植樹勞務(wù)款1000萬元，園林公司給房地產(chǎn)公司開具10000萬元11%的增值稅增值稅專用發(fā)票。
以上合同中約定的數(shù)字都是含增值稅的，請分析比較房地產(chǎn)企業(yè)簽訂哪一種合同方法的稅負更低？
2、不同簽訂合同方法下的增值稅成本分析
（1）第一種合同簽訂方法下的增值稅成本分析：
由于苗圃公司銷售苗木是免增值稅的，苗圃公司向房地產(chǎn)企業(yè)開具零稅率的增值稅普通發(fā)票，根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅稅率有關(guān)政策的通知》（財稅〔2017〕37號）第二條第（三）項的規(guī)定，取得（開具）農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和11%的扣除率計算進項稅額。
根據(jù)《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》的規(guī)定，“其他建筑服務(wù)”，是指上列工程作業(yè)之外的各種工程作業(yè)服務(wù)，如鉆井（打井）、拆除建筑物或者構(gòu)筑物、平整土地、園林綠化、疏浚（不包括航道疏浚）、建筑物平移、搭腳手架、爆破、礦山穿孔、表面附著物（包括巖層、土層、沙層等）剝離和清理等工程作業(yè)。財稅[2016]36號文件附件2：《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第（七）項第1款規(guī)定：“一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。以清包工方式提供建筑服務(wù)，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務(wù)。”基于以上稅收政策規(guī)定，勞務(wù)公司從事植樹勞務(wù)是建筑服務(wù)，可以選擇簡易計稅方法，按照3%計征增值稅。
因此，房地產(chǎn)企業(yè)可以抵扣的增值稅為：9000×11%+1000÷（1+3%）×3%=990+29.13=1019.13(萬元)。
（2）第二種合同簽訂方法下的增值稅成本分析：
根據(jù)《增值稅發(fā)票開具指南》的規(guī)定，依法不需要辦理稅務(wù)登記的單位和個人，臨時取得收入，需要開具增值稅普通發(fā)票的，可以向稅務(wù)機關(guān)申請代開增值稅普通發(fā)票。同時根據(jù)《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的規(guī)定，個人到當?shù)囟悇?wù)部門代開發(fā)票時，只能申請代開增值稅普通發(fā)票，不能代開增值稅專用發(fā)票。因此，本案例中的包工頭代開的增值稅普通發(fā)票，房地產(chǎn)企業(yè)不可以抵扣增值稅進項稅額。
因此，房地產(chǎn)企業(yè)可以抵扣的增值稅為：9000×11%=990(萬元)。
（3）第三種合同簽訂方法下的增值稅成本分析：
由于園林公司擁有自己的苗圃，與房地產(chǎn)公司簽訂包工包料的園林綠化工程，所以園林公司實質(zhì)上發(fā)生了銷售自產(chǎn)貨物并提供建筑勞務(wù)的行為。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步明確營改增有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第11號）第一條和第四條的規(guī)定。納稅人銷售活動板房、機器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷售，應分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率”?；诖艘?guī)定，園林公司發(fā)生的樹苗植樹勞務(wù)可以選擇11%的稅率計征增值稅。由于園林公司銷售苗木是免增值稅的，發(fā)生植樹勞務(wù)選擇11%稅率計征增值稅，所以園林公司發(fā)生了兼營行為，根據(jù)財稅[2016]36號文件附件2：《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第(一)項的規(guī)定，試點納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)適用不同稅率或者征收率的，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率?；诖艘?guī)定，園林公司給房地產(chǎn)企業(yè)開具9000萬元零稅率的增值稅普通發(fā)票和1000萬元11%稅率的增值稅專用發(fā)票。
因此，房地產(chǎn)公司可以抵扣的增值稅為：9000×11%=990(萬元)+1000÷（1+11%）×11%=990+99.1=1089.1（萬元）。
（4）第四種合同簽訂方法下的增值稅成本分析：
園林公司與房地產(chǎn)企業(yè)簽訂的兩份合同，一份是苗木采購合同，合同約定：苗木價款9000萬元；另一份是苗木植樹勞務(wù)合同，合同約定勞務(wù)款是1000萬元。對園林公司而言，實質(zhì)是“甲供材”合同，根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》“財稅[2016]36號”附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》第一條第（七）款“建筑服務(wù)”第2項的規(guī)定，一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。
因此，房地產(chǎn)公司可以抵扣的增值稅為：9000×11%=990(萬元)+1000÷（1+3%）×3%=990+99.1=1019.13(萬元)。
（5）第五種合同簽訂方法下的增值稅成本分析：
財稅[2016]36號文件附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》
第四十條規(guī)定：“一項銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。”基于此規(guī)定，第五種合同簽訂方法下的園林公司發(fā)生了混合銷售行為，按照11%稅率計征增值稅，向房地產(chǎn)企業(yè)開具11%的增值稅專用發(fā)票。
因此，房地產(chǎn)公司可以抵扣的增值稅為：10000÷（1+11%）×11%=991(萬元)。
3、分析結(jié)論
在五種不同合同簽訂方法中，通過以上增值稅成本計算可以得出以下結(jié)論：
（1）對房地產(chǎn)企業(yè)而言，最節(jié)約增值稅的是第三種合同簽訂方法；其次是第一種和第四種合同簽訂方法；稅負最重的是第二中合同簽訂方法。
（2）對于擁有自己苗圃的園林公司而言，最節(jié)約增值稅的是第四種合同簽訂方法。
三、園林公司養(yǎng)護工程節(jié)稅的合同簽訂技巧
1、法律依據(jù)分析
財稅[2016]36號附件3：《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》第一條第（十）規(guī)定：“農(nóng)業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護、農(nóng)牧保險以及相關(guān)技術(shù)培訓業(yè)務(wù)，家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治，免增值稅?！?/p>
《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步明確營改增有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第11號）第五條規(guī)定：“納稅人提供植物養(yǎng)護服務(wù)，按照“其他生活服務(wù)”繳納增值稅?！备鶕?jù)以上稅收政策規(guī)定，一般納稅人資格的園林公司從事植物養(yǎng)護服務(wù)，應按照6%稅率計征增值稅，但是，在植物養(yǎng)護服務(wù)中，發(fā)生的植物保護服務(wù)（簡稱為植保勞務(wù)）免增值稅。
?2、園林公司養(yǎng)護工程節(jié)稅的合同簽訂技巧
財稅[2016]36號文件附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十一條 納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的銷售額；未分別核算的，不得免稅、減稅。根據(jù)此條的規(guī)定，園林公司在簽訂養(yǎng)護工程合同時，應將免稅的植物保護業(yè)務(wù)和不能免增值稅的非植物保護業(yè)務(wù)在合同中分別約定價款，否則不能享受免增值稅的待遇從而要多繳納增值稅。
（1）? 案情介紹
某企業(yè)承接了一項綠化養(yǎng)護工程，為一小區(qū)栽種水杉樹苗，并在工程完工后1年內(nèi)提供樹苗日常養(yǎng)護。綠化工程價款750萬元（含增值稅），養(yǎng)護勞務(wù)收入100萬元（含增值稅），其中養(yǎng)護勞務(wù)收入中提供的病蟲害防治、植保勞務(wù)收入50萬元（含增值稅）。假設(shè)不考慮增值稅進項稅額的抵扣，請問應該如何簽訂合同使該企業(yè)的稅負最低？
（2）法律依據(jù)
財稅[2016]36號附件3：《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》第一條第（十）規(guī)定：“農(nóng)業(yè)機耕、排灌、病蟲害防治、植物保護、農(nóng)牧保險以及相關(guān)技術(shù)培訓業(yè)務(wù)，家禽、牲畜、水生動物的配種和疾病防治，免增值稅?！?/p>
《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步明確營改增有關(guān)征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第11號）第五條規(guī)定：“納稅人提供植物養(yǎng)護服務(wù)，按照“其他生活服務(wù)”繳納增值稅?！?/p>
?（3）簽定合同技巧的涉稅分析
①第一種簽訂合同的技巧：在合同中約定綠化工程價款750萬元，養(yǎng)護勞務(wù)收入100萬元。
②第二種簽訂合同的技巧：在合同中約定綠化工程價款750萬元，養(yǎng)護勞務(wù)收入50萬元，提供病蟲害防治、植保勞務(wù)收入50萬元。
基于以上法律規(guī)定，第一種合同簽訂技巧：則應納增值稅=750÷（1+11%）×11%+100÷（1+6%）×6%=74.32+5.66=79.98（萬元）。第二種合同簽訂技巧：則應納增值稅=750÷（1+11%）×11%+（100-50）÷（1+6%）×6%=74.32+2.83=77.15（萬元）。第二種合同簽訂技巧比第一種合同簽訂技巧節(jié)約營業(yè)稅2.83萬元。